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建筑业总分包工程业务的帐务处理及涉税分析

    建筑企业按照承包业务性质不同可以划分为综合施工企业和专业施工企业两类。综合施工企业,是指集土建施工,设备安装,给排水工程,电气安装与一体的综合性施工企业;专业施工企业,是指单独从事某一专业施工生产的企业。例如,工业设备安装公司,基础工程公司,给排水工程公司等。而一个工程项目如果有两个以上施工企业同时交叉作业,根据国家的基本建设工程管理的要求,建设单位和施工企业应实行承发包责任制和总分包协作制。在这种情况下,要求一个施工企业作为总包单位向建设单位(发包单位),对建设单位负责,再由总包单位将专业工程分包给专业性施工企业施工,分包单位对总包单位负责。因目前施工企业多为专业施工企业,而且又有总分包协作制的规定限制。所以建筑企业总、分包工程业务是常常发生的业务。可是如何确定总、分包工程收入,如何确定工程成本,如何开具发票,如何扣缴税款等业务在实际工作中尚有分歧,尤其在建筑企业实行建造合同的会计核算时,往往又与原会计制度相混淆。造成会计成果核算不准,纳税行为不规范。下面笔者以实例加以分析。

  例:假设某镇的政府要建一座办公楼。工程按规定程序发包给甲建筑公司,甲建筑公司又将部分工程分包给乙建筑公司,工程总造价1000万元,工程成本900万元,分包给乙建筑公司的工程造价100万元,工程成本90万元。该工程从当年3月份开始施工,当年12月份完工。价款完工一次性结算。甲乙公司都按企业会计准则-建造合同合算。根据上述资料对有关问题进行分析处理如下:

  一、甲建筑公司与乙建筑公司的收入应如何确定
  这里的收入是指计入“主营业务收入”账户的收入,甲建筑公司应为1000万元,乙建筑公司应为100万元。

  会计处理:甲建筑公司
  借:主营业务成本  900
    工程施工——毛利  100
   贷:主营业务收入  1000

  乙建筑公司
  借:主营业务成本  90
    工程施工——毛利  10
   贷:主营业务收入  100

  这里要注意的是虽然甲建筑公司的主营业务收入是1000万元,但根据税法规定,建筑业的总承包人将工程分包或者转包给他人的,以工程的全部承包价款减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额的规定。甲建筑公司的营业税的计税依据是(1000-100)=90万元,而不是1000万元。

  乙建筑公司的主营业务收入是100万元,其营业税的计税依据也是100万元,但其应纳的营业税及相关的城建税,教育费附加,是由总包人(甲建筑公司)代扣代缴的。

  二、甲建筑公司与乙建筑公司营业税税金及附加的帐务处理
  甲建筑公司
  提取税金及附加的会计处理:
  借:主营业务税金及附加  29.16
   贷:应交税金——应交营业税  27
     应交税金——应交城市维护建设税  1.35
     其他应交款——应交教育费附加  0.81

  缴纳时的会计处理:
  借:应交税金——应交营业税  27
    应交税金——应交城市维护建设税  1.35
    其他应交款——应交教育费附加  0.81
   贷:银行存款  29.16

  乙建筑公司
  提取税金及附加的会计处理:
  借:主营业务税金及附加  3.24
   贷:应交税金——应交营业税  3
     应交税金——应交城市维护建设税  0.15
     其他应交款——应交教育费附加  0.09

  “缴纳”时的会计处理:
  借:应交税金——应交营业税  3
    应交税金——应交城市维护建设税  0.15
    其他应交款——应交教育费附加  0.09
   贷:应收账款(预收账款)---甲建筑公司  3.24

  需要说明的是,分包公司的税款已由总包公司扣缴。所以应该冲减对总包公司的应收结算款,而不是减少货币资金。

  三、甲建筑公司与乙建筑公司的成本应如何确定
  甲建筑公司工程成本是900万,而不是800万(900-100),乙建筑公司的工程成本是90万。

  会计处理:
  甲建筑公司
  借:工程施工  900
   贷:应付工资、库存材料、累计折旧等  800
     应付账款——乙建筑公司的工程分包款  96.76
     应交税金——代扣税金——营业税  3
               ——城建税  0.15
     其他应交款——代扣教育费附加  0.09

  这里要注意的是对于应付乙建筑公司分包款是计入工程施工的。

  乙建筑公司
  借:工程施工  90
   贷:应付工资、库存材料、累计折旧等  90

  主营业务成本的处理见“一”举例。

  值得说明的是,企业会计准则第15号——建造合同第二十二条规定,采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定合同完工进度的,累计实际发生的合同成本不包括下列内容:
  (一)施工中尚未安装或使用的材料成本等与合同未来活动相关的合同成本;
  (二)在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。

  这条规定不仅明确了分包工程应作为总包公司的成本组成部份。而且强调了是按实际完成的工作量,而不能够按预付款计算处理;同时根据配比的原则,也为总包公司的收入是1000万元提供了法律依据。

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